Reforma del Régimen de monetización de activos por Impuesto diferido

Reforma del Régimen de monetización de activos por Impuesto diferido en la Ley de presupuestos generales del Estado para 2016

El Real Decreto Ley 14/2013 introdujo en el Impuesto de Sociedades un régimen de conversión de activos por impuesto diferido. Este régimen consistía en una nueva regla de imputación temporal en la base imponible de determinadas dotaciones por deterioros de créditos u otros activos derivados de insolvencias de deudores y dotaciones o aportaciones a sistemas de previsión social y/o prejubilaciones y por otro lado establecía los requisitos para llevar a cabo la conversión de esos activos por impuesto diferido derivados de las dotaciones en un crédito exigible frente a la Administración Tributaria.

La Ley de Presupuestos Generales del Estado para 2016 modifica el régimen para establecer la conversión como un derecho a favor del contribuyente, establece nuevas condiciones para acceder a la conversión e introduce ciertas obligaciones de información con respecto a los activos por impuesto diferido afectados por la norma. Además, introduce un régimen transitorio para los activos por impuesto diferido generados antes del uno de Enero de 2016, según el cual, de no cumplirse determinadas condiciones, podrán mantener el derecho a la conversión si bien para ello deberán hacer frente a una prestación patrimonial.

Modificación del art 11.12 de la LIS: regla de imputación temporal.

El art 11.12 de la Ley 27/2014 del Impuesto sobre Sociedades establece que las dotaciones por deterioro de créditos u otros activos derivados de insolvencias de deudores no vinculados con el contribuyente, no adeudados por entidades de derecho público y cuya deducibilidad no se produzca por el paso de seis meses desde el vencimiento de la obligación así como las dotaciones o aportaciones a sistemas de previsión social y , en su caso prejubilaciones que hayan generado activos por impuesto diferido, a los que resulte de aplicación el derecho establecido en el art 130 de esta Ley (establece el procedimiento para la conversión de esos activos por impuesto diferido en un crédito exigible frente a la Administración Tributaria) , se integrarán en la base imponible, una vez cumplan los requisitos para su deducibilidad, con el límite del 70% de la base imponible positiva previa a su integración, a la aplicación de la reserva de capitalización y a la compensación de bases imponibles negativas. Las cantidades no integradas en un período impositivo serán objeto de integración en los períodos impositivos siguientes con el mismo límite. A estos efectos, se integrarán en primer lugar las dotaciones correspondientes a los períodos impositivos más antiguos.

Lo que hace la reforma de la Ley de Presupuestos Generales de Estado , es establecer dichas limitaciones de imputación temporal solo resulten de aplicación para las dotaciones que generen activos por impuesto diferido a los que resulte de aplicación el derecho a la conversión de créditos exigibles frente a la Administración Tributaria según el art 130 de la LIS.

Parece así que los activos por impuesto diferido que no cumplan los requisitos del art 130 para su conversión podrían integrarse en la base imponible sin límite, sin resultarles de aplicación la norma de imputación temporal del art 11.12

Se mantiene así la regla FIFO y adicionalmente se establece un nuevo orden de integración en la base imponible en el caso de que en un periodo impositivo se hubieran generado activos por impuesto diferido convertibles en crédito y no convertibles, por una aplicación parcial del art 130, debiendo integrarse en primer lugar las dotaciones correspondientes a activos por impuesto diferido no convertibles en crédito.

Modificación del art 130 de la LIS y régimen transitorio.

Se establece que es un derecho opcional a favor del contribuyente.

A) Activos por diferencias temporarias generados en periodos impositivos iniciados a partir de 1 de Enero de 2016.

Se podrán convertir en un crédito exigible frente a la Administración tributaria por un importe igual a la cuota líquida positiva correspondiente al periodo impositivo de generación, siempre que se den las circunstancias que habilitan para la conversión:

• Perdidas contables.
• Liquidación o insolvencia judicialmente declarada.

Si el importe de la cuota líquida positiva de un determinado periodo impositivo es superior al importe de los activos por diferencias temporarias, dicho exceso podrá ser utilizado para considerar susceptibles de conversión en crédito activos por impuesto diferido generados en periodos impositivos anteriores o en los dos periodos impositivos posteriores.

La aplicación de este derecho conllevara que la entidad deba incluir determinada información en el Impuesto de Sociedades.

B) Activos por diferencias temporarias generados en periodos impositivos iniciados con anterioridad a 1 de Enero de 2016.

Según la nueva redacción de la disposición transitoria trigésimo tercera, lo dispuesto en estos artículos resulta de aplicación a los activos por diferencias temporarias generados en periodos impositivos anteriores a 1 de enero de 2016, cualquiera que hubiera sido la cuota líquida positiva correspondiente al periodo impositivo de su generación.

Pero en el caso de que la diferencia entre el importe de esos activos por diferencias temporarias y la suma agregada de las cuotas liquidas positivas del Impuesto de Sociedades, correspondientes a los periodos impositivos transcurridos entre 2008 y 2015 sea positiva, la conversión en crédito requerirá que la entidad satisfaga una prestación patrimonial regulada en la disposición adicional décimo tercera de la LIS.

Parece desprenderse que no sería necesaria la satisfacción de la prestación para los activos por impuesto diferido correspondientes a dotaciones en periodos previos a 2008.

Se establece también una regla de prelación por la que se integraran en primer lugar en la base imponible aquellas dotaciones a las que resulta de aplicación la prestación patrimonial, lo que disminuye la prestación patrimonial a pagar en cada periodo.

Si en un periodo impositivo la cuota líquida positiva superase el importe de los activos por impuesto diferido generados en dicho periodo, el exceso se utiliza para reducir, en primer lugar, los activos por impuesto diferido respecto de los que se deba satisfacer la prestación patrimonial.

Se establecen también obligaciones de información para los activos por diferencias temporarias generados con anterioridad a uno de enero de 2016.

Nueva disposición adicional decimotercera: prestación patrimonial por conversión en crédito de los activos por diferencias temporarias

Como hemos visto afecta a los contribuyentes que tengan registrados activos por diferencias temporarias generados con anterioridad al 1 de Enero de 2016, cuando la diferencia entre el importe de los mismos y la suma agregada de las cuotas liquidas positivas de los años 2.008 a 2.015 sea positiva, si se pretende tener derecho al cobro.

La prestación patrimonial será el resultado de aplicar el 1,5% al importe total de dichos activos existente el ultimo día del periodo impositivo.

La prestación se devengara el día de inicio del plazo voluntario de declaración del Impuesto sobre Sociedades, coincidiendo su plazo de ingreso con lo establecido para la autoliquidación, si bien las formalidades están aún pendientes de desarrollo.

Sera competente para la exacción de la prestación patrimonial de la agencia estatal de la Administración Tributaria.

Alfonso Álvarez González
Asociado. Área Legal y tributario

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